今回のテーマは、「重加算税が賦課されない「調査」前とはいつまでか」です。
参考書籍として、私が執筆した『税務のわかる弁護士が教える 税務調査における重加算税の回避ポイント』も参考にしていただきたいと思います。
過少申告の場合の重加算税は、国税通則法第68条第1項に規定されています。
（１）過少申告加算税の規定に該当する場合
(修正申告書の提出が、その申告に係る国税についての調査があったことにより当該国税について更正があるべきことを予知してされたものでない場合を除く。)
（２）納税者が
（３）その国税の課税標準等または税額等の計算の基礎となるべき事実の全部または一部を隠蔽し、または仮装し、
（４）隠蔽し、または仮装したところに基づき納税申告書を提出していたとき
このような場合は重加算税が賦課されます。
（１）「過少申告加算税の規定に該当する場合」については、否定しているような文章で非常にわかりにくいのですが、今回は、このカッコ内の部分について解説をしていきたいと思います。
通達を読むのは少し面倒ですが、もし読んでいない場合は一回は読んでおいたほうがいいでしょう。
さて、この「除外要件」は2つの要素に分けられています。
①修正申告書の提出が、その申告に係る国税についての調査があったことにより、
②当該国税について更正があるべきことを予知してされたものでない場合
この場合には、重加算税は賦課されない、というような建付けになっていますが、この調査については、「いつからか」ということがポイントになります。
国税庁の「国税通則法第7章の2(国税の調査)関係通達の制定について(法令解釈通達)」いうものがあります。
「当該職員が行う行為であって、次に掲げる行為のように、特定の納税義務者の課税標準等又は税額等を認定する目的で行う行為に至らないものは、調査には該当しないことに留意する。」
調査に該当しない、ということは重加算税の対象にならない、ということになってきます。
では、調査に該当しない、つまり重加算税の対象にならないのはどのような場合でしょうか。
「また、これらの行為のみに起因して修正申告書若しくは期限後申告書の提出又は源泉徴収に係る所得税の自主納付があった場合には、当該修正申告書等の提出等は更正若しくは決定又は納税の告知があるべきことを予知してされたものには当たらないことに留意する。」
「調査に該当しない場合」
（1）提出された納税申告書の自発的な見直しを要請する行為で、次に掲げるもの。
イ．提出された納税申告書に法令により添付すべきものとされている書類が添付されていない場合において、納税義務者に対して当該書類の自発的な提出を要請する行為。
ロ．当該職員が保有している情報又は提出された納税申告書の検算その他の形式的な審査の結果に照らして、提出された納税申告書に計算誤り、転記誤り又は転載漏れ等があるのではないかと思料される場合において、納税義務者に対して自発的な見直しを要請した上で、必要に応じて修正申告書又は更正の請求書の自発的な提出を要請する行為。（2）提出された納税申告書の記載事項の審査の結果に照らして、当該記載事項につき税法の適用誤りがあるのではないかと思料される場合において、納税義務者に対して、適用誤りの有無を確認するために必要な基礎的情報の自発的な提供を要請した上で、必要に応じて修正申告書又は更正の請求書の自発的な提出を要請する行為。
（3）納税申告書の提出がないため納税申告書の提出義務の有無を確認する必要がある場合において、当該義務があるのではないかと思料される者に対して、当該義務の有無を確認するために必要な基礎的情報（事業活動の有無等）の自発的な提供を要請した上で、必要に応じて納税申告書の自発的な提出を要請する行為。
（※無申告の場合）（4）当該職員が保有している情報又は提出された所得税徴収高計算書の記載事項の確認の結果に照らして、源泉徴収税額の納税額に過不足徴収額があるのではないかと思料される場合において、納税義務者に対して源泉徴収税額の自主納付等を要請する行為。
（※不納付加算税の場合）（5）源泉徴収に係る所得税に関して源泉徴収義務の有無を確認する必要がある場合において、当該義務があるのではないかと思料される者に対して、当該義務の有無を確認するために必要な基礎的情報（源泉徴収の対象となる所得の支払の有無）の自発的な提供を要請した上で、必要に応じて源泉徴収税額の自主納付を要請する行為。
自主的な行為を要請しているような場合には、まだ調査に至ってないということになり、重加算税の賦課の要件を満たさない、ということになるかと思います。
では、具体的に過去の裁判例、裁決例では、この調査に該当したかどうかについて、どう判断されているか見ていきます。
（1）取引先等に対する調査は「調査」に当たる。
（東京地裁平成14年1月22日判決）
取り先等の反面調査がされていれば、これは調査だということです。
（2）相続税の修正申告につき、それに先立つ別税目である法人税の調査も「調査」に当たる。
（名古屋高裁昭和４５年７月１６日判決）
相続税の調査が始まっていなかったとしても、法人税の調査で具体的な調査が行われている、ということになると調査に当たる、とされるということです。
次に、裁決です。
（3）「調査」とは、所得金額の計算の基礎となった事実や法令の解釈適用に係る誤りの個別具体的な指摘を意味するものではなく、これらの有無を確認する目的でする質問、検査等の全てを意味するもの、すなわち調査全般を指す。
（国税不服審判所平成５年３月２４日裁決）
指摘は必要ない、ということです。
「これらの有無を確認する目的でする質問、検査等のすべてを意味するもの、すなわち調査全般を指す」と言っているので、こうした意味での調査が始まった場合には、もう除外事由に該当しない、ということです。
（4）「調査」とは、課税庁が行う課税標準等又は税額等を認定するに至る一連の判断過程の一切を意味するものであり、課税庁の証拠書類の収集、証拠の評価あるいは経験則を通じての課税要件事実の認定、租税法その他の法令の解釈適用を経て更正処分に至るまでの一切の思考、判断を含む包括的な概念であって、実地調査等の納税者に対する直接的かつ具体的な調査である、いわゆる外部調査はもちろんのこと、課税庁が、提出された申告書の内容を検討して、納税者に対して電話、文書等による質問をしたような場合も「調査」に該当するものと解される。
（国税不服審判所平成１４年２月２５日裁決）
ただし、先ほど通達で見たように、自主的な申告を要請するような場合には、まだ調査ではない、ということです。
さらに続けて、同じ裁決を見ていきます。
宅地を特定居住用宅地等として本件特例の適用を受けていることについて誤りが想定されたので、請求人に対する徴収事項を抽出し、その聴取事項に基づき本件電話連絡をして、本件特例についての指摘をしているのであって、調査担当職員が、本件電話連絡の際に「調査」である旨の明確な意思表示をしなかったとしても、当該指摘は通則法第65条第5項に規定する「調査」に該当する。
つまり、「これは調査です」ということは必要ない、ということです。
具体的な税務調査の際に、調査に該当するのか、しないのかが問題になった場合には、これらの裁決例や先に述べた通達のどちらに該当してくるのかということを検討していただければと思います。
