執筆:弁護士・税理士 谷原誠

税理士の損害賠償責任

税理士の業務には、税務代理、税務書類の作成、税務相談(税理士法2条1項)その他、様々なものがあるが、税理士と依頼者との契約は、法的には委任契約とされている(最高裁昭和58年9月20日判決)。

税理士がミスをした時は、委任契約の受任者としての義務に違反したとして、債務不履行に基づく損害賠償責任が発生する場合と、税理士としての注意義務に違反したとして、不法行為に基づく損害賠償責任が発生する場合がある。

そして、税理士は、「委任契約に基づく善管注意義務として、委任の趣旨に従い、専門家としての高度の注意をもって委任事務を処理する義務を負う」(東京地裁平成22年12月8日判決)とされており、注意義務の程度が重いことに注意が必要である。

税理士職業賠償責任保険の免責事項

依頼者から税理士に対する損害賠償請求に対する備えとしては、税理士職業賠償責任保険(以下、「税賠保険」という)がある。

しかし、税賠保険は、税理士が負担する損害賠償責任を全て補填するものではない。

まず、税賠保険で保障される「税理士業務」は、税理士法で定める税理士業務から、付随する社労士業務などを除いた業務である。

したがって、税理士法に定めていない財務や経営コンサルタント業務、相続における税務以外の助言業務などは、税賠保険の対象に含まれない。

また、保険金が支払われない免責事項として、過少申告加算税、無申告加算税、不納付加算税、延滞税、利子税等に相当する賠償額が定められている。

税理士に対する損害賠償請求がされる場合には、多くの場合、加算税や延滞税が課されることを考えると、税賠保険は、税理士に対する損害賠償請求に対する備えとして万全とは言えない。

但し、消費税に関する届出失念や適用誤りなど税賠保険でカバーされる範囲も多い。

実際、筆者が多数経験している税理士に対する損害賠償請求訴訟事案においては、税賠保険から一部でも支払われるのであれば解決がしやすい事例もあるので、加入していない税理士は加入を検討することをおすすめしたい。

また、「事前の税務相談」における税賠は、「事前相談特約」に加入しておかないと保険金は出ないので、合わせて加入を検討することをおすすめしたい。

税理士の注意義務の類型

過去の税理士損害賠償に関する多数の裁判例を分析すると、税賠訴訟で問題とされる税理士の注意義務は、大きく8つの類型に分類できる。

①説明助言義務
②有利選択義務
③不適正処理是正義務
④前提事実の確認義務
⑤積極調査義務
⑥税法以外の法令調査義務
⑦租税立法遵守義務
⑧第三者に対する義務

以下、簡単にそれぞれの注意義務について説明する。

(1)説明助言義務

税理士は、善管注意義務に基づき、依頼者に対して関連税法及び実務に関して、有益な情報および不利益な情報を提供し、依頼者が適切に判断できるように説明及び助言をしなければならない。これを税理士の説明助言義務と言う。

この説明助言義務については、税理士が①説明助言義務を負うか、②説明助言義務を負うとして、説明助言したかどうか、で争われることになる。

過去の裁判例では、②に関し、税理士が「説明助言した」と主張するものも多い。
しかし、裁判実務においては、税理士の側で「説明助言した」と証明できない場合には、説明助言の事実が否定される傾向にある。

したがって、税理士が無用の損害賠償請求を防止するためには、説明助言したことを証拠化して残しておくことが重要である。

(2)有利選択義務

税理士の注意義務の一つとして、有利選択義務がある。
これは、複数の選択しうる処理の方法がある場合に、法令の許容する限度で依頼者に有利な方法を選択する義務である。

複数の可能性を示したこと、及び税務上の助言をしたことを証拠化しておくことが重要である。

(3)不適正処理是正義務

税理士は、税務に関する専門家として、独立した公正な立場において、申告納税制度の理念にそって、納税義務者の信頼にこたえ、租税に関する法令に規定された納税義務の適正な実現を図ることを使命とする(税理士法第1条)。

そして、税理士は、税務の専門家として、高度の知識と技能を駆使して、依頼者の納税義務の適正な実現を図らなければならない。

したがって、依頼者の依頼や説明などが不適正であり、納税義務の適正な実現を図ることができないような場合には、これを是正する義務がある。

これは、不適正処理是正義務である。
この点についても、是正を助言指導したことを証拠化しておくことが重要である。

(4)前提事実の確認義務

税理士が受託業務を行うに際しては、法令適用の前提となる事実について、依頼者に質問し、書類を精査するとともに、それが不十分である場合には、さらに調査をして前提事実を解明する注意義務がある。

これが前提事実の確認義務である。
どこまで確認するか、契約書等に記載しておくことで紛争を回避できる場合がある。

(5)積極調査義務

税理士は、税務の専門家として、高度の知識と技能を有するとともに、その知識と技能を駆使して依頼者の納税義務の適正な実現を図ることを期待されている。

したがって、その知識と技能に照らし、依頼者の説明や資料に疑問点を生じたり、不十分であるなどの場合には、依頼者に積極的に問いただしたり、資料提示を求め、調査する義務がある。これが積極調査義務である。

報酬額などによっては、多くの時間を割けない場合もあると思われるので、どこまで調査するか、事前に決めておき、契約書などに記載しておくことで紛争を回避できる場合がある。

(6)税法以外の法令調査義務

税理士は税法の専門家であり、全ての法律に関する専門家ではないが、税理士がその職務を行うにあたって、税法の適用の前提として、他の法律を解釈適用する必要が生ずる場合がある。

このような場合に、税理士は、どこまで法令の調査をし、確認を求められるのか、が税理士の法令調査義務の問題である。

(7)租税立法遵守義務

税理士は、税務に関する専門家として、独立した公正な立場において、申告納税制度の理念にそって、納税義務者の信頼にこたえ、租税に関する法令に規定された納税義務の適正な実現を図ることを使命とする(税理士法第1条)。

したがって、税理士は、租税立法を遵守する義務を負う。租税立法遵守義務は、租税立法の文言に直接的に反する行為をしてはならないことはもとより、租税立法の趣旨に反する行為をしてはならないことを含む。

また、税務署職員は、行政通達に基づいて実務を行うものであるから、通達に反する処理をすることは依頼者に不利益が生ずる可能性があり、慎重を要する。

そして、仮に通達に反する助言をする場合には、通達に反する旨、及び後日依頼者に不利益が生ずる可能性があることを説明助言する必要がある。
これが、税理士の租税立法遵守義務の問題である。

(8)第三者に対する注意義務

銀行など金融機関をはじめ、法人または個人に対して融資をする者、取引を開始しようとする者が、その財務内容や営業活動を調査するために、税務申告書や試算表などの提出を求めることがある。

そして、それらの内容が真実であると信頼して、融資や取引を開始することがある。ところが、税務申告書等の内容が真実に反するものであり、そのために貸付金や売掛金の回収が不可能にある、という事態が想定しうる。

この場合、当該虚偽の税務申告書や試算表等を税理士が作成したものである場合には、損害を被った第三者としては、損害の原因を作出したのが税理士であるとして、税理士に対して損害賠償請求をすることがある。

これが、第三者に対する注意義務の問題である。
この場合、税理士と第三者との間には契約関係がないから、債務不履行責任は問題とはならない。問題となるのは、不法行為責任である。

税理士は税務の専門家として、公正な立場において、納税者の適正な納税義務の実現を図るため、真正な税務申告書を作成する義務を負う。

そして、故意または相当の注意を怠って真正の事実に反して税務申告書を作成したときは、懲戒処分を受けることがある(税理士法第45条1項、2項)。

そして、税務申告書の内容を信頼して融資取引を行ったり、取引を開始あるいは継続することがあることは容易に推測できることであり、かつ、税務申告書の内容が虚偽である場合には、それによって債権回収が不可能になりうることも容易に推測可能であり、かつ、その結果を回避することも可能である。

その意味で、税理士は、第三者が内容虚偽の税務申告書等を信頼して行動した結果、損害を被ることのないように、税務申告書等の内容を真正にすべく注意義務を負っていると解される。

よって、故意または過失によって内容虚偽の税務申告書等を作成し、それによって第三者が損害を被った場合には、税理士には不法行為に基づく損害賠償責任が発生する場合がある、と考える。

契約書の重要性

税理士に対する損害賠償事案は、税理士の明らかなミスによるものもあるが、①「税理士の業務範囲に含まれていたか」という業務範囲の問題、②「税理士が積極的に調査すべきであったのか、依頼者の側から申告すべきであったのか」という責任範囲の問題、③「本件は、税理士が説明すべき内容であるのか」「税理士は説明したというが、説明したのか、しなかったのか」という説明助言義務の問題、などが争われる事案も多い。

これらについて裁判になった際には、裁判所は、証拠に基づいて判断を下すことになるので、税理士としては、損害賠償請求を防止するためには、証拠に残しておくことが大切である。

そして、証拠能力としては、依頼者の署名(記名)押印がある書類が高い証拠能力を有することになるので、依頼者の署名(記名)押印を求めることのできる契約書によって証拠化しておくのが有効な手段である。

そして、契約書は、税理士と依頼者の関係が続く間、頻繁に書き換えられるものではない。委任契約が成立する際に双方が記名捺印して契約内容が確定すると、その後は変更されたり、契約し直したりすることは少ない。

したがって、契約開始時に、契約書をしっかり作成しておけば良い、という意味で、税理士にとっても負担の少ない損害賠償請求への備え、ということができるであろう。

税理士が依頼者からの損害賠償請求に備えるという観点からの重要な条項は、①業務の範囲、②資料の提供などの責任分担、③税理士の説明助言義務、④損害賠償額の制限規定などである。

契約書における「業務の範囲」

税理士と依頼者との契約書において、業務の範囲を明確にすることにより、契約書に記載されていない業務について、税理士に対する損害賠償請求を防止することが可能になる。

過去の判例で、税理士の節税指導義務を否定したものに、東京地裁平成24年3月30日判決があるが、この税理士の節税指導義務を否定した判決で重視されたのは、契約書の委任業務の記載において、節税指導義務が含まれないと解釈されたことである。

したがって、契約書において、委任業務の範囲を明確に記載することによって、本来想定していない業務での損害賠償請求を防止することが可能となる。

平成30年税制改正において、「非上場株式等に係る贈与税・相続税の納税猶予の特例制度の特例」が定められた(以下、「特例事業承継税制」という)。

特例事業承継税制は、正しく利用すれば有効な事業承継手段になり得るが、要件を欠くことによる納税猶予の打ち切りという事態が生じた時のダメージが非常に大きく、それが税理士の善管注意義務違反によって生じた時には、損害賠償額が多額になる可能性がある。

特に、特例事業承継税制においては、毎年あるいは3年に一度の報告書や届出書の提出義務、複数の納税猶予の打ち切り事由などが定められており、そのうちの1つでもミスをすると納税猶予が打ち切られてしまうものである。

税理士が打ち切り事由に該当しないように監視助言指導をする業務は業務範囲外だと認識していたとしても、依頼者は、税理士が全てやってくれるものだと認識している場合が想定される。

そのような認識の齟齬を解消し、受任範囲を明確にするためにも、特に特例事業承継税制に関する業務を受任する際には、業務範囲を明確にした契約書の締結が必須であろう。

契約書における責任分担

前述の税理士の節税指導義務を否定した東京地裁平成24年3月30日判決において、節税指導義務を否定した理由の一つとして指摘された契約条項の1つに、「委任事務の遂行に必要な資料等を提供する責任は依頼者にある」という趣旨の文言があった。

これは、依頼者が必要な資料等を提供する責任があるのか、あるいは、税理士が必要な資料の有無を確認し、依頼者に提出させる責任があるのか、という点に関係する。

もし、税理士に責任がある、ということになると、税理士は、あらゆる事態を想定して依頼者に質問し、資料の有無を確認して事実を確定する義務がある、と解釈される可能性がある。

しかし、それは悪魔の義務を課すものである。

したがって、上記規定を入れておくことと、「依頼者の資料提供が不十分であることに起因する依頼者の損害については、税理士は損害賠償責任を負担しない」という趣旨の規定を入れておくことが望ましい。

税理士の説明助言義務

税理士は、依頼者に対して関連税法及び実務に関して、有効な情報を提供し、あるいは不利益な情報を提供して、依頼者が適切に判断できるように説明及び助言をしなければならない、という助言指導義務があるとされている。

助言指導義務については、税理士が「助言した」と主張しても、助言した証拠がなければ、「助言がなかった」と認定されてしまうリスクを考えておく必要がある。

たとえば、相続税の申告において、相続税の納税ができずに期限を徒過し、延滞税等が発生した事例において、相続税の納付の期限を説明し、納付が可能であるかどうかを確認して、納付できない場合には、延納許可申請をするかどうかについて相続人に意思確認する義務があるが、税理士は説明していない、とした判例がある(東京高裁平成7年6月19日判決)。

相続税の申告業務の委任を受けた時には、納付期限が判明しているわけであるから、契約書において、納付期限などを記載しておく方法が考えられる。

なお、助言指導責任については、法人税業務、個人事業の所得税業務、贈与・相続税業務など、業務内容によって異なるので、業務内容に応じて異なる契約書を準備しておくことが望ましい。

契約書における損害賠償責任の制限規定

税理士と依頼者との契約書において、損害賠償の成立要件を厳しくする条項や、損害賠償額の上限を設ける条項を規定する場合がある。

このような損害賠償責任に制限を設ける条項も契約自由の原則により、原則として有効と考えるが、場合によっては、無効となることがあるので、注意が必要である。

たとえば、消費者契約法によって、消費者との契約において規定の仕方次第で条項自体が無効になる場合がある。
また、法律によって無効とはならなくても、裁判所によって条項の適用が排除される場合もある。

東京地裁平成26年1月23日判決の事例では、裁判所は、損害賠償額を制限する規定は、当事者の意思解釈により、「故意又は重過失がある場合には適用されない」と判断した。

したがって、損害賠償の制限条項は万能ではないことを留意しておく必要がある。

以上、述べてきたように、税理士に対する損害賠償請求を防止するためには、契約書が重要である。

税理士が業務を受任する際には、必ず契約書を締結すること、そして、契約書には、業務の種類(法人税、所得税、贈与税、資産税等)に応じて必要な条項を盛り込むこと、が大切である。

なお、「税理士を守る会」では、税理士への損害賠償請求を防止するための条項を盛り込んだ税務顧問契約書等のひな形を用意している。

損害賠償請求をされた時

損害賠償を防止する証拠作りをしても、なお損害賠償請求をされる場合がある。

もちろん、善管注意義務に違反して依頼者に損害を与えた、ということであれば、損害賠償責任が発生する。

税理士に対する損害賠償請求発覚の端緒としては、(1)税理士が自分で気づくケース、(2)依頼者から指摘されるケース、(3)税務署から指摘されるケース、の3つがある。

依頼者から指摘されるケースとしては、依頼者が自ら発見するケースや他の税理士が検討した結果、税理士がミスを発見するケースなどがある。

税務署から指摘されるケースで多いのは、税務調査で指摘される場合である。

いずれにしても、慌ててミスを認めて依頼者に損害賠償金を支払うことは避けなければならない。

税理士の損害賠償責任が成立するためには、債務不履行ないし不法行為の法律要件に該当することが必要であるし、場合によって依頼者の損害を減らしたり、なくしたりすることができるかもしれない。

また、依頼者に過失がある場合には、過失相殺によって、依頼者に生じた損害の全てを支払う必要はない。

税理士に対する損害賠償責任が発生する事実が生じた場合には、落ち着いて正しいプロセスを辿ることである。

税賠保険への連絡と弁護士相談

税理士職業賠償責任保険では、事故があったことを知ったときには、遅滞なく保険会社に報告をしなければならないと定められている。

したがって、税賠保険に加入している税理士が事故があったことを知ったら、すぐに保険会社に報告しなければならない。

次に、税理士が損害賠償責任を負担するかどうかについては、法律問題である。税理士は、税法の専門ではあるが、債務不履行や不法行為を規定する民法の専門家ではない。

そして、損害賠償義務が成立するかどうかは、事実認定、法律の解釈適用という法律の専門的知識がなければ判断することができない。

したがって、自らの損害賠償責任が問題となったときは、法律専門家である弁護士に相談することが望ましい。

その際には、すでに作成した時系列表、証拠との対比表などともに、依頼者との契約書を忘れずに持参することである。

また、弁護士は税法に精通しているとは限らないので、当該事案において問題となる税法・通達・調査した判例等を持参し、弁護士の理解を得やすくした上で相談することが望ましい。

当事務所の過去の経験では、税理士が自分のミスと考え、依頼者に賠償金を支払いたいが、手続きがわからない、ということで相談に来たことがあった。

資料を検討し、事情を聞いてみると、税理士に善管注意義務がないのではないか、との結論になったことがあった。
つまり、税理士に損害賠償責任が発生しない事案と判断されたのである。

そのようなこともあるので、紛争に発展した場合には、弁護士に相談することが望ましい。

「税理士を守る会」では、初月無料で、税理士への損害賠償請求など法的トラブルについて質問・相談できる。

初月無料で税務の質問に回答(職員・スタッフからの質問も可)


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